V červenci 2016 byla na úrovni EU schválena směrnice, jejímž cílem je stanovit opatření proti vyhýbání se daňovým povinnostem (tzv. Anti-Tax Avoidance Directive neboli ATAD). Tato směrnice je dalším z výstupů iniciativy OECD a EU proti erozi základu daně a přesunu zisků (Base Erosion and Profit Shifting neboli BEPS).
Česká republika má, stejně jako ostatní členské státy EU, povinnost směrnici ATAD implementovat. Ministerstvo financí na začátku února tohoto roku zveřejnilo návrh novely zákona o daních z příjmů, kterou mají být některá opatření ze směrnice ATAD do českého právního řádu implementována již s účinností od 1. ledna 2019. Podle původních plánů ministerstva mělo jít o novelu mnohem rozsáhlejší a ambicióznější, která by rovněž zahrnovala významné koncepční změny ve zdanění fyzických osob, ale vzhledem k politické situaci byly nakonec veškeré potenciálně kontroverzní změny v oblasti daní z příjmů odloženy a novela tak obsahuje právě jen zmíněné úpravy k implementaci opatření ATAD a několik dalších méně klíčových novelizačních bodů.
Největší novinkou z opatření ATAD jsou nová pravidla omezení daňové uznatelnosti úrokových nákladů. Oproti stávajícím pravidlům nízké kapitalizace (§ 25 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů) budou do jejich působnosti nově spadat i půjčky od nespřízněných osob (například bankovní úvěry). Nová pravidla se budou vztahovat na všechny poplatníky daně z příjmů právnických osob s výjimkou finančních podniků a subjektů stojících mimo skupinu. Stávající pravidla omezující daňovou uznatelnost úrokových nákladů (včetně výše zmíněného pravidla nízké kapitalizace) zůstanou zachována a budou se aplikovat souběžně s pravidly novými.
Nově mají být nadměrné výpůjční výdaje (tzv. rozdíl mezi jinak daňově uznatelnými výpůjčními výdaji
a zdanitelnými výpůjčními příjmy) daňově uznatelné pouze do stanoveného limitu. Tím bude vyšší z hodnoty 30 % z daňového EBITDA (tedy zisku před zdaněním, úroky, odpisy a amortizací) a částkou 80 milionů Kč. V návrhu ministerstvo nakonec nevyužilo původně zvažované stanovení přísnějších de-minimis limitů, které směrnice členským státům umožnila.
Výpůjční výdaje jsou dle navrhované novely definovány poměrně široce a myslí se jimi například i úroky kapitalizované do vstupní ceny majetku, úrokové komponenty leasingových splátek nebo kurzové rozdíly související s financováním.
Nadměrné výpůjční výdaje překračující výše uvedený limit budou pro daňové poplatníky daňově neuznatelné. Pokud však jejich nadměrné výpůjční výdaje nepřekročí stanovený limit v následujících obdobích, budou si je moci následně odečíst od základu daně. Tato možnost by měla být časově neomezená.
Ačkoli směrnice ATAD umožňuje z účinnosti nových pravidel vyloučit výdaje z úvěrů uzavřených před 17. červnem 2016, toto omezení nebylo do návrhu novely promítnuto. Do výpočtu neuznatelných výpůjčních nákladů by se tedy měly zahrnovat náklady z veškerých úvěrových finančních nástrojů, bez ohledu na datum jejich uzavření. Jedinou výjimku představují výpůjční náklady tvořící součást ocenění majetku uvedeného do užívání před 17. červnem 2016. Tyto do výpočtu vstupovat nebudou.
Vzhledem k vysoko stanoveným limitům se dá očekávat dopad nových pravidel pouze na malé množství velkých společností s vysokým podílem dluhového financování. Mezi takové společnosti se řadí zejména nemovitostní
a developerské společnosti. Navrhovaná novela zákona o daních z příjmů navíc neumožňuje převod možnosti snížení základu daně o částku neuznatelných výpůjčních nákladů na právního nástupce. Jelikož pro nemovitostní
a developerské společnosti jsou typické právě časté fúze a jiné druhy přeměn, může jim být tímto opatřením znemožněno uplatnění daňově neuznatelných nadměrných výpůjčních výdajů minulých let. V případě, že by v rámci legislativního procesu došlo ke zpřísnění pravidel, nebo v případě změny některých vnějších faktorů (například růstu úrokové míry) by mohl být dopad nových pravidel na obchodní společnosti rozsáhlejší.
Firmy by si měly udržovat podvědomí o nových pravidlech pro daňovou uznatelnost nadměrných výpůjčních výdajů a zakomponovat je do svých dlouhodobých investičních a finančních úvah. V souvislosti se zavedením nových pravidel doporučujeme zvážit nejen celkové nastavení výše a struktury úvěrových zdrojů, ale zabývat se také predikcí vývoje úrokových sazeb. Do nadměrných výpůjčních výdajů vstupují mimo průběžných úrokových nákladů také například úroky kapitalizované do pořizovací ceny hmotného majetku prostřednictvím poměrné části daňových odpisů v daném roce. Jelikož nová pravidla dopadnou i na úroky z půjček uzavřených před platností směrnice ATAD, bude třeba do kalkulace výpůjčních výdajů zahrnout i úroky kapitalizované do pořizovací ceny již zařazeného majetku (s výše popsanou výjimkou majetku zařazeného před 17. červnem 2016). Výrazné dopady lze v této souvislosti očekávat zejména v případě prodeje takového majetku, neboť do výpočtu jednorázově vstoupí úroková komponenta daňové zůstatkové ceny vyřazovaného majetku.
Navrhovaná novela již prošla vnějším připomínkovacím řízením a odborná veřejnost tedy měla možnost se k ní vyjádřit. Své připomínky předložila například Komora daňových poradců ČR. Aktuálně je již navrhovaná novela schválena vládou a byla předložena ke schválení do poslanecké sněmovny; v prvním čtení je projednávání novely plánováno na druhou polovinu září. Vzhledem k délce standardního legislativního procesu není však vůbec jisté, že bude novela schválena včas, aby mohla vstoupit v účinnost již 1. ledna příštího roku. Bude ještě zajímavé sledovat případné pozměňovací návrhy a je otázka, zda aplikace nových pravidel nebude ve výsledku o několik měsíců či o jeden celý rok odložena. O dalším vývoji Vás budeme informovat.
